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Recht & Steuern
DOKUMENTNUMMER: NEW004587

Steuerliche Änderungen zum Jahreswechsel 2020

RUS - Umsatzsteuer - AKTUELLES | TERMINETeil 2: Umsatzsteuer

Zum Jahreswechsel 2019/2020 ergeben sich wieder zahlreiche steuerrechtliche Änderungen, insbesondere durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (sog. Jahressteuergesetz 2019) aber auch durch das Bürokratieentlastungsgesetz.
 
Nachfolgend die wesentlichen Änderungen:

Für den Bereich der Umsatzsteuer enthält das JStG 2019 folgende gesetzliche Neuregelungen:

Umsetzung der sog. VAT quick fixes

Als Kurzfristmaßnahmen – sog. VAT quick fixes“ – vor Einführung eines „endgültigen MwStSystems“ hat der Ecofin im Dezember 2018 folgende Änderungen bei der Umsatzsteuer beschlossen, die der deutsche Gesetzgeber mit dem JStG 2019 zum 1. Januar 2020 umsetzt:

  •  Verschärfungen bei den Voraussetzungen an die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen

  •  Regelungen zum (innergemeinschaftlichen) Reihengeschäft bei Transport durch einen Zwischenhändler

  •  EU-weite Vereinfachungsregeln bei Lieferungen über ein Konsignationslager
  •  einheitliche Nachweise bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

Zu den Änderungen im Einzelnen:

Steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen

Die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen ist künftig daran geknüpft, dass der Kunde gegenüber seinem Lieferanten eine gültige ausländische UStIdNr. verwendet (§ 6a Abs. 1 Satz 1 UStG) und der Lieferant den Umsatz in seiner Zusammenfassenden Meldung (ZM) korrekt und fristgerecht im MIAS-System erfasst (§ 4 Nr. 1 Buchst. b UStG). Fehler müssen innerhalb eines Monats ab Kenntnis berichtigt werden, § 18a Abs. 10 UStG. Beide Anforderungen werden zu materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit.
Die Finanzverwaltung fordert für das „Verwenden“ ein positives Tun des Kunden. Es reicht daher nicht, dass der Lieferant eine ausländische UStIdNr. seines Kunden aus ihm bekannten Unterlagen entnimmt. Die Finanzverwaltung legt hier die gleichen Maßstäbe an, wie beim Verwenden einer UStIdNr. bei Dienstleistungen. Da es sich um eine gültige UStIdNr. handeln muss, wird die qualifizierte Bestätigungsanfrage beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) noch wichtiger als bisher.

Reihengeschäfte

Im Zuge der erstmaligen Regelung des Reihengeschäfts in der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (Art. 36a Abs. 1 MwStSystRL) werden im deutschen Recht mit einem neuen § 3 Abs. 6a UStG die Reihengeschäfte umfänglich normiert. Teilweise werden dabei die Formulierungen des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) übernommen. Dabei wird weitgehend die bisherige Sichtweise für die Beurteilung von Reihengeschäften beibehalten. Das gilt auch für die Anknüpfung an die Transportveranlassung. Zudem kann auch weiterhin nur für eine Lieferung in der Kette die Steuerfreiheit in Anspruch genommen werden. Diese richtet sich weiterhin nach der Zuordnung der Warenbewegung.

Der deutsche Gesetzgeber geht bei der Umsetzung über den EU-Rahmen hinaus, der lediglich EU-Reihengeschäfte mit Transport durch einen Zwischenhändler regelt. § 3 Abs. 6a UStG enthält demgegenüber auch Vorschriften für Fälle, in denen der erste Lieferer bzw. der letzte Abnehmer in einer Kette transportiert sowie für Drittlandsfälle.

Die Zuordnung der warenbewegten Lieferung richtet sich nach folgenden Kriterien:
Wird die Ware durch oder im Auftrag des ersten Lieferers der Kette transportiert, so ist seine Lieferung die bewegte Lieferung; übernimmt dies der letzte Abnehmer in der Kette (Abholfall), so ist die Lieferung an ihn bewegt.

Bei Transport durch den Zwischenhändler (= ein in der Kette stehender Abnehmer, der zugleich Lieferer ist) ist die Warenbewegung grundsätzlich der Lieferung an ihn zuzuordnen. Er hat jedoch weiterhin die Möglichkeit diese Fiktion zu widerlegen. Die Ausübung des Wahlrechts ist an die Verwendung seiner UStIdNr. geknüpft und damit klarer als bislang geregelt. Verwendet der Zwischenhändler eine ihm vom Abgangsmitgliedstaat der Ware erteilte UStIdNr., wird die Warenbewegung seiner Lieferung an seinen Kunden zugeordnet.

In Drittlandsfällen kann das Wahlrecht wie folgt ausgeübt werden:

In Ausfuhrfällen kann der Zwischenhändler durch Verwendung seine UStIdNr bzw. Steuernummer des Abgangsmitgliedstaates die Warenbewegung auf seine eigene Lieferung an seinen Kunden verlagern.
In Fällen der Einfuhr kann die Lieferung des Zwischenhändlers zur bewegten Lieferung werden, wenn die Ware in dessen Namen des Zwischenhändlers oder i.R.d. indirekten Stellvertretung für seine Rechnung zum freien Verkehr eingeführt wird.

Konsignationslager

Erstmals wurde in Art. 17a MwStSystRL eine EU-weite Vereinfachungsregelung bei Warenlieferungen über ein Konsignationslager verankert. Diese wird in Deutschland mit einem neuen § 6b UStG in nationales Recht umgesetzt. Voraussetzung für die Anwendung der Vereinfachungsregelung ist:

  • Es besteht eine Vereinbarung über den Bezug der Ware über das Lager zwischen Lieferer und Abnehmer, dessen vollständiger Name und Adresse bekannt sein müssen.

  • Lieferer hat weder Sitz noch Geschäftsleitung, Betriebsstätte oder Wohnsitz/gewöhnlichen Aufenthaltsort im Bestimmungsmitgliedstaat

  • Abnehmer hat seine UStIdNr. des Bestimmungsmitgliedstaats dem Lieferer vor Versand/Beförderung der Ware ins Lager mitgeteilt
    (= aus deutscher Sicht: verwendet!)
  • Lieferer führt die erforderlichen Aufzeichnungen nach § 22 Abs. 4f UStG und meldet die UStIdNr. seines Abnehmers in der Zusammenfassenden Meldung (ZM)

  • Entnahme der Ware innerhalb von 12 Monaten

Achtung: derzeit ist offen, wann die deutsche Finanzverwaltung die Meldemöglichkeit der UStIdNr. in der ZM zur Verfügung stellen kann – ggf. bedeutet dies, dass die Konsignationslager-Regelung vorläufig für deutsche Lieferanten nicht anwendbar sein wird!

Folge der Vereinfachungsregelung ist, dass erst im Zeitpunkt der Entnahme (= Lieferung der Ware an den Abnehmer) im Abgangsstaat eine steuerbare und steuerfreie igL (§ 6a UStG) angenommen und spiegelbildlich dazu im Bestimmungsland ein steuerbarer igErwerb (§ 1a Abs. 1 UStG) angenommen werden. Erst dann sind die entsprechenden Meldungen (ZM) sowie Erklärungen (USt-Voranmeldung) vorzunehmen. Im Zeitpunkt der Beschickung des Lagers sind – bis auf die Meldung der UStIdNr des Abnehmers in der ZM sowie die Führung von Aufzeichnungen – keine Erklärungen erforderlich; ein innergemeinschaftliches Verbringen wird in diesen Fällen nicht angenommen.

Dem Lieferer und dem Abnehmer werden allerdings umfangreiche Aufzeichnungspflichten auferlegt.

Unter engen Voraussetzungen wird in der Folgezeit auch dann ein innergemeinschaftliches Verbringen nicht angenommen, wenn innerhalb der 12-Montsfrist die Ware wieder in den Abgangsstaat zurückgesandt (§ 6b Abs. 4 UStG) oder der bisherige Abnehmer durch einen neuen Abnehmer ersetzt wird (§ 6b Abs. 5 UStG). Es sind jedoch die teils sehr strengen Voraussetzungen des § 6b Abs. 4 und 5 UStG zu beachten.

Hingegen führen folgende Umstände zu einem innergemeinschaftlichen Verbringen:

  •  keine Entnahme innerhalb der 12-Monatsfrist Tag nach Ablauf der Frist

  •  Lieferant wird im Bestimmungsmitgliedstaat ansässig mit Ansässigkeit

  •  Verkauf der Ware an einen Dritten, ohne dass ein Erwerberwechsel i.S.d. § 6b Abs. 5 UStG)
     unmittelbar vor der Lieferung
  •  Transport der Ware in einen anderen als den Abgangsmitgliedstaat – Tag des Beginns der Beförderung/Versendung

  •  Zerstörung, Verlust oder Diebstahl  Tag des Ereignisses bzw. entsprechender Feststellungen. Damit die Regelung damit nicht ihre Vereinfachungsfunktion  verliert, wird derzeit auf EU-Ebene über die Einführung einer Bagatellgrenze diskutiert.

Infolge des innergemeinschaftlichen Verbringens muss sich der Lieferant in diesen Fällen im Bestimmungsmitgliedstaat, in dem sich das Konsignationslager befindet, registrieren. Zu den o.g. Zeitpunkten muss er dann im Abgangsstaat das igVerbringen erklären und im Bestimmungsmitgliedstaat einen igErwerb. Letzterer dürfte in der Regel wegen des gleichzeitigen Vorsteuerabzugs ein Nullsummenspiel darstellen. Unklar ist derzeit, welche Folgen das igVerbringen für den Lieferanten hat. Ggf. wird ihm mangels ausländischer UStINr. die Steuerfreiheit versagt (vgl. oben Nr. 1); gleichzeitig besteht die Gefahr, dass ihm der Vorsteuerabzug im Abgangsmitgliedstaat verweigert wird.

Einheitliche Nachweise

Art. 45a der EU-Durchführungsverordnung (EU-DVO) wird als § 17a UStDV-neu ins deutsche Recht übernommen. Gleichzeitig „verschieben“ sich die bisherigen Vorschriften über die Nachweisführung bei igL, d. h. § 17a alt wird § 17b neu, § 17b alt wird § 17c neu, § 17c alt wird § 17d neu. Mit der „Umsetzung“ des Art. 45a EU-DVO in der UStDV und den Folgeänderungen soll klargestellt werden, dass die einheitlichen EU-Nachweise die bisher in Deutschland geltenden nationalen Nachweismöglichkeiten nicht verdrängen. Wenn also die Voraussetzungen der widerlegbaren Vermutung des Art. 45a EU-DVO/§ 17a UStDV-neu nicht erfüllt werden, kann der Nachweis der igL auch weiterhin anhand der „alten“ Belegnachweise geführt werden. Viele deutsche Unternehmen halten die neuen Nachweise für deutlich komplizierter als die bisher in Deutschland geforderten. Zu beachten ist jedoch, dass im EU-Ausland künftig die Nachweisführung ggf. ausschließlich anhand der in Art. 45a EU-DVO vorgesehenen Belege gefordert werden kann. Allerdings sieht die Vorschrift keine Nachweise für Abholfälle vor. Insoweit ist die Anwendung des Art. 45a EU-DVO im EU-Ausland zu beachten.

Fazit zu den quick fixes: Mit den quick fixes sollen dringend erforderliche „Reparaturen“ beim grenzüberschreitenden Warenverkehr erfolgen. Im Detail führen die Neuregelungen zu Unsicherheiten und Problemen an anderer Stelle. Beispielhaft sei hier die Stolperfalle beim innergemeinschaftlichen Verbringen und der ggf. Versagung des Vorsteuerabzugs bei Nichterfüllung der neuen Voraussetzungen (UStIdNr.) genannt. Auch die Konsignationslager-Regelung ist in ihrer konkreten Ausgestaltung nicht ohne. Anwendungshinweise der Finanzverwaltung sind dringend erforderlich. Die EU-Kommission wird voraussichtlich Ende Dezember / Januar 2020 sog. explanatory notes veröffentlichen. Diese Leitlinien der Kommission sind für die Mitgliedstaaten nicht bindend, geben aber wichtige Hinweise wie die Regelungen innerhalb der EU ausgelegt werden sollen. Insoweit wäre es sicher sinnvoll, wenn sich auch die deutsche Finanzverwaltung daran orientiert.

Änderungen bei verschiedenen Steuerbefreiungen im Sozialbereich, §4UStG

Neben der Umsetzung der VAT quick fixes sind folgende weitere Änderungen im Bereich der Umsatzsteuer hervorzuheben:

Bei den Befreiungsvorschriften für Leistungen in den Bereichen Wohlfahrt, Jugendhilfe und Erziehung gibt es einige Klarstellungen, u. a. aufgrund von Anpassungen im Sozialgesetzbuch.

Zudem sollen Verpflegungsleistungen gegenüber Studierenden und Schülern an Schulen und Universitäten befreit werden. Dies gilt auch für private Einrichtungen, wenn diese keine systematische Gewinnerzielung anstreben bzw. die Gewinne für die Verbesserung ihrer Leistungsangebote verwenden. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

Kostenteilungsgemeinschaften, § 4 Nr. 29 UStG 

Neu eingeführt wird eine Steuerbefreiung für sonstige Leistungen von selbstständigen, im Inland ansässigen Zusammenschlüssen von Personen, deren Mitglieder eine dem Gemeinwohl dienende nichtunternehmerische Tätigkeit oder eine dem Gemeinwohl dienende steuerbefreite Tätigkeit ausüben. Die Gesetzesbegründung führt beispielhaft den Fall an, dass bisher nach § 4 Nr. 14d UStG steuerfreie ärztliche Praxis- und Apparategemeinschaften medizinische Einrichtungen, Apparate und Geräte zentral beschaffen und ihren Mitgliedern zur Verfügung stellen sowie Laboruntersuchungen, Röntgenuntersuchungen und andere medizinisch-technische Leistungen für ihre Mitglieder ausführen konnten. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

Wertgrenze bei Ausfuhrlieferungen im sog. Nichtkommerziellen Reiseverkehr

Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr werden zukünftig erst ab einem Rechnungsbetrag über 50 Euro von der Umsatzsteuer freigestellt (§ 6 Absatz 3a UStG). Betroffen sind insbesondere Ausfuhrlieferungen in die Schweiz. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

In Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG wurde eine neue Nr. 55 eingefügt. Danach gilt für Menstruationsprodukte künftig der ermäßigte Steuersatz. Inkrafttreten: Tag nach der Verkündung

Für Bücher, Zeitungen und Zeitschriften in elektronischer Form gilt künftig der ermäßigte Steuersatz von 7 Prozent. Weiterhin dem Regelsteuersatz unterliegen Produkte, die überwiegend aus Videoinhalten
oder hörbarer Musik bestehen, jugendgefährdender Natur sind bzw. in erster Linie Werbezwecken (einschließlich Reisewerbung) dienen. Ausdrücklich ins Gesetz aufgenommen wurde, dass auch die Bereitstellung eines Zugangs zu Datenbanken, die eine Vielzahl von elektronischen Büchern, Zeitungen oder Zeitschriften oder Teile von diesen enthalten, begünstigt ist. Ansonsten soll der ermäßigte Steuersatz lt. Gesetzesbegründung nur für eVeröffentlichungen gelten, die funktional herkömmlichen Büchern etc. gleichstehen. Inkrafttreten: Tag nach der Veröffentlichung

Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei der Übertragung von Gas- und Elektrizitätszertifikaten, § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG

Die bereits bisher in § 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG für den Handel mit Treibhausgas-Emissionszertifikate vorgesehene Anwendung der Steuerschuldumkehr wird nunmehr auf den Handel mit Gas- und Elektrizitätszertifikaten ausgeweitet. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

Änderung bei der Besteuerung von Reiseleistungen/Margenbesteuerung, § 25 UStG Abs. 1 und 3 UStG, Ausweitung der Margenbesteuerung auf den B2B-Bereich, § 25 Abs. ^Satz 1 UStG

Künftig entfällt die nationale Beschränkung der sog. Margenbesteuerung auf den Endkonsumentenbereich (B2C). Daher sind auch Reiseleistungen bei B2B-Geschäften künftig von der Sonderregelung umfasst. Sie betrifft damit alle Unternehmen, die Reiseleistungen erbringen und nicht ausschließlich Vermittler sind sowie deren unternehmerische Kunden. Da bei der Margenbesteuerung in der Rechnung die Umsatzsteuer nicht ausgewiesen werden darf, haben auch unternehmerische Kunden insgesamt keinen Vorsteuerabzug aus den eingekauften Reiseleistungen. Damit verteuern sich entsprechende Leistungen. Ein erheblicher Aufwand für alle Seiten ergibt sich kurzfristig bei der Korrektur von bereits geleisteten Anzahlungen, wenn die Leistung tatsächlich erst nach Inkrafttreten der Änderung erfolgt.

Insbesondere bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage bei Pauschalreisen werden aus Vereinfachungsgründen häufig sog. Gesamtmargen gebildet. Bislang ist die konsolidierte Ermittlung der Marge für Gruppen von Leistungen oder zusammengefasst für den Besteuerungszeitraum noch möglich. Mangels EU-rechtlicher Grundlage wird diese Sonderregelung zum 1. Januar 2022 aufgehoben. Derzeit finden auf EU-Ebene erste Gespräche für eine Vereinfachungsregelung im Hinblick auf eine Gesamtmarge statt.
Erstmalige Anwendung bzgl. Streichung der Gesamtmarge: Umsätze, die nach dem 31. Dezember 2021 ausgeführt werden (§ 27 Abs. 26 UStG)

Versagungsregelung zur Betrugsbekämpfung, § 25f UStG

Die bisherige Haftungsvorschrift des § 25d UStG wird durch einen neuen § 25f UStG ersetzt. Danach kann die Steuerbefreiung für igLieferungen bzw. der Vorsteuerabzug aus Eingangsleistungen versagt werden, wenn der Umsatz Teil einer missbräuchlichen Gestaltung ist und der betreffende Unternehmer dies wusste oder hätte wissen müssen. Die Steuerhinterziehung beziehungsweise der ordnungswidrige Vorsteuerabzug kann dabei vom Leistenden oder einem anderen Beteiligten begangen worden sein. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

Bildungsleistungen

Die Anpassung der Vorschriften des § 4 Nr. 21 und 22 UStG zur Umsatzsteuerbefreiung von Bildungsleistungen an das EU-Recht (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i und j MwStSystRL) wurde nicht umgesetzt. Angesichts der Komplexität der Thematik, der Vielzahl möglicher Betroffener und der unterschiedlichen Interessenlage der Bildungseinrichtungen bedarf dieser Themenkomplex aus Sicht des Gesetzgebers noch einer weiteren, vertieften Erörterung. Zudem soll die noch ausstehende Entscheidung des EuGH zu den Schwimmschulen abgewartet werden. Ggf. wird die Anpassung an das EU-Recht später in einem gesonderten Gesetzgebungsverfahren weiter verfolgt.

Kleinunternehmergrenze

Mit dem BEG III (wir berichteten in der November Ausgabe des Newsletters) wurde zudem die Anhebung der Kleinunternehmergrenze von 17.000 Euro (brutto) auf 22.000 Euro (brutto) Vorjahresumsatz beschlossen, § 19 UStG. Die Grenze des voraussichtlichen Umsatzes im lfd. Jahr bleibt unverändert bei 50.000 Euro. Inkrafttreten: 1. Januar 2020

Ihr Ansprechpartner
Carsten Bacher
Carsten BacherTeamkoordinator Außenwirtschaft & Steuern
Tel.: 07131 9677-120Fax: 07131 9677-88-120carsten.bacher@heilbronn.ihk.de
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